EL CONCEPTO DE TERRITORIALIDAD EXTENSIVA. DGT-223-2022, MARZO 09, 2022.
Exponíamos en uno de nuestros boletines anteriores que el concepto de territorialidad “extensiva”, ha sido una especie de “reinterpretación” del principio de territorialidad, que circunscribía la materia imponible a los actos realizados y bienes localizados en territorio nacional. Termina uno preguntándose, si no es esta “nueva concepción” una forma disimulada de aplicar el precepto de “la renta mundial”. Aunque en principio de tesis, la respuesta es no, lo que sí es claro es que desde inicios del año anterior, la administración tributaria viene aplicando el concepto de “territorialidad extensiva” y la cereza al pastel se da con el sonado caso avalado por la sala cuarta y la sala primera, del gravamen de rentas de capital obtenidas en el extranjero, que ha propiciado incluso que los colegios de Abogados, Contadores Públicos y Privados, pegaran el “grito al cielo” y abogaran por gestionar la defensoría del contribuyente.
Veamos la DGT-223-2022, la cual revela esa “voracidad” de la administración tributaria, donde se hace una “reinvención” del concepto de territorialidad, equiparándolo en este caso, al concepto de “renta mundial” y rebautizándolo como “territorialidad extensiva”, al menos para costarricenses que viven en Costa Rica.
Resumen.
Las rentas consultadas, provenientes de servicios prestados en el exterior, están afectas al impuesto sobre la renta y; su distribución a los socios, gravadas con el Impuesto sobre las Rentas de Capital Mobiliario.
Una vez examinados los hechos indicados en el escrito de la presente solicitud y después de efectuado un análisis de la gestión presentada, se considera que, de la normativa tributaria que rige la materia, los ingresos percibidos por la consultante se consideran de fuente costarricense y, por lo tanto, gravados con el Impuesto sobre las Utilidades; en consecuencia, ante una eventual distribución de dividendos, éstos igualmente estarían afectos al impuesto sobre rentas de capital mobiliario, salvo la aplicación de algún supuesto de exención legalmente regulado. Lo anterior, según el análisis jurídico que se expone a continuación. […]
En el presente caso, claramente se establece que, la consultante es una sociedad legalmente constituida bajo nuestro ordenamiento jurídico y domiciliada en Costa Rica, donde los bienes, servicios y capitales se encuentran localizados en nuestro país, y la actividad económica que desarrolla se gesta desde Costa Rica, por lo que los ingresos generados por dicha actividad lucrativa se encuentran gravados con el ISU, y no aplica en consecuencia el artículo 6 inciso ch) de la LISR, […].
Posición del contribuyente
El consultante refiere al criterio de territorialidad a partir del cual únicamente están sujetas a gravamen las rentas que se consideran de fuente costarricense, es decir, aquellos ingresos o beneficios provenientes de servicios prestados, bienes situados o capitales utilizados en territorio nacional al amparo de los artículos 1, 5, 6 inciso ch) y 8 de la LISR, oficios N° DGT-866-2001 y N° DGT-1117-2014, ambos de esta dependencia, sentencias N°482-2005 de la sesión II, N° 1496-2009, N° 05-2009 de la sección novena, todas del Tribunal Contencioso Administrativo, sentencias N° 000686-F-2006, N°326-2017 ambas de la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia.
El consultante indica que por estar las instalaciones de los clientes fuera de territorio costarricense, y ser los servicios de GLOBAL de carácter presencial, existe un desplazamiento físico hasta dichos territorios extranjeros para efectos de la ejecución de los trabajos. Aunado a esto, el consultante indica que el capital humano de GLOBAL que realiza los servicios corresponde en su gran mayoría a ingenieros que no tienen nacionalidad costarricense, y que para efectos fiscales tampoco son residentes en Costa Rica. Así, estos ingenieros se encargan de desplazarse desde su país de origen, a las respectivas plantas de alimentos en las que la empresa fue contratada para dar sus servicios.
Posición de la administración
El hecho generador del impuesto sobre las utilidades es la percepción o devengo de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales, procedentes de actividades lucrativas de fuente costarricense, así como cualquier otro ingreso o beneficio de fuente costarricense no exceptuado por ley.
Para los efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá por rentas, ingresos, o beneficios de fuente costarricense, los generados en el territorio nacional provenientes de servicios prestados, bienes situados o capitales utilizados, que se obtengan durante el periodo fiscal, de acuerdo con las disposiciones de esta ley.
En ese sentido, ya el Tribunal Fiscal Administrativo, ha analizado este tema, señalando en lo que interesa:
“(…) Se entiende que “localizados” a que se refiere el inciso en comentario, es con relación a la ubicación del “capital”, sea, verbigracia, una propiedad que rinda alquileres o una empresa ubicada en el exterior que produzca renta, o en el caso que interesa, un capital o patrimonio financiero que produzca intereses, pero en el sentido genérico que todos estos patrimonios generadores de rentas, se encuentren ubicados en otros países. (…)”
De conformidad con lo anterior, la acepción de territorialidad no se debe entender solamente con fines geopolíticos del Estado, sino que tal referencia va más allá, considerándose como una auténtica renta gravable, aquélla que se encuentra involucrada directamente con la infraestructura económica de un país, haciendo extensiva la territorialidad a una visión de “Pertenencia Económica”; sujetando así otras rentas originadas fuera de los límites geográficos de un Estado, pero que se encuentran ligados a su estructura económica, aspecto que refuerza los principios básicos sobre los cuales se asienta el criterio de la fuente, sean el del beneficio y el de la legitimación.
Esta interpretación ha sido avalada por la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, quien ha señalado que la territorialidad reflejada en el artículo 1 de la LISR no puede ser entendida sólo como una mera referencia geográfica que enmarca el territorio nacional, sino que debe incluir los casos en los que la actividad genera rentas que se encuentran directamente vinculadas con la infraestructura económica del país, por lo que aquellos ingresos generados fuera de Costa Rica, pero que surjan de capitales situados, servicios brindados o bienes localizados o ligados de algún modo con el sistema económico de Costa Rica, se encuentran gravados con el ISU.
En el presente caso, claramente se establece que, la consultante es una sociedad legalmente constituida bajo nuestro ordenamiento jurídico y domiciliada en Costa Rica, donde los bienes, servicios y capitales se encuentran localizados en nuestro país, y la actividad económica que desarrolla se gesta desde Costa Rica, por lo que los ingresos generados por dicha actividad lucrativa se encuentran gravados con el ISU, y no aplica en consecuencia el artículo 6 inciso ch) de la LISR, que establece:
“Artículo 6.- Exclusiones de la renta bruta:
No forman parte de la renta bruta:
(…)
Ch) Las rentas generadas en virtud de contratos, convenios o negociaciones sobre bienes o capitales localizados en el exterior, aunque se hubieren celebrado y ejecutado total o parcialmente en el país. (…)”