Tratamiento de incobrables e IVA en servicios de educación respaldados con pagaré.

MH-DGT-OF-119-0008-2023
San José, 09 de febrero 2023
Asunto: Atención de consulta amparada en artículo 119 del CNPT

Consultas Concretas

Las consultas que se sometieron a consideración de la Dirección General de Tributación son:

• a) ¿Los montos recuperados por cuentas por cobrar a nivel administrativo o judicial por pagarés deben pagar IVA?
• b) ¿Puede mi representada aplicarse como gastos deducibles, las deudas manifiestamente incobrables del 2017 al 2020 que tuvo en su giro habitual de negocio, sobre el periodo a determinar de utilidades del 2022?”

Criterio de la Dirección General (respuestas).

Las cuentas por cobrar a nivel administrativo o judicial, cuya garantía de pago fue un pagaré, deben incorporar el IVA en dichas gestiones de cobro, por cuanto, su representada debió emitir la factura o comprobante electrónico en el momento de la prestación del servicio, con independencia que el estudiante asistiera o no. En cuanto al tema de las utilidades, su representada puede aplicarse como gastos deducibles, las deudas manifiestamente incobrables desde el 2017 al 2020, siempre que cumpla con los requisitos supra analizados en cuanto a la declaratoria de incobrabilidad y plazo de prescripción.

Tome en cuenta que la LIVA señala en qué momento se da el hecho generador en la prestación de los servicios:

“Artículo 3- Momento en que ocurre el hecho generador. El hecho generador del impuesto ocurre: (…)

3. En la prestación de servicios, en el momento de la facturación o de la prestación del servicio, el acto que se realice primero. No obstante, lo anterior, en las prestaciones de servicios que originen pagos anticipados anteriores o en el curso de estas, el impuesto se devengará en el momento del cobro del precio por los importes efectivamente percibidos. (…)”

Por otra parte, de conformidad con el artículo 17 inciso g) del RLISR, una vez que el contribuyente se ha deducido las cuentas incobrables, la Administración Tributaria podría rechazar el gasto previa justificación, en cuyo caso, el contribuyente aún podrá intentar deducir el gasto en el periodo fiscal siguiente, en el tanto demuestre que hizo las gestiones de cobro ante los tribunales, y que hayan transcurrido más de 24 meses después de la fecha del vencimiento de las deudas sin que el deudor haya realizado abono alguno. En lo de interés establece la norma:

“Artículo 17.- Costos y gastos deducibles. Las empresas y personas con actividades lucrativas citadas en el artículo 2º de la Ley, tienen derecho a deducir de su renta bruta, los costos y gastos necesarios contemplados en el artículo 8º de la Ley, siempre que sean necesarios para producir ingresos actuales o potenciales gravados con el impuesto sobre utilidades. // De acuerdo con lo indicado en el párrafo anterior, serán deducibles de la renta bruta: (…)

g) Las deudas a favor del declarante, manifiestamente incobrables, siempre que se originen en operaciones del giro habitual del negocio y que se indiquen las razones que justifiquen tal calificación. En el caso de que la Dirección no acepte la deducción de una deuda incobrable, el declarante puede deducirla en el ejercicio siguiente, si demuestra que fueron hechas las gestiones legales que correspondan, ante los tribunales comunes, para su cobro y siempre que haya transcurrido un período mayor de 24 meses posterior a la fecha de su vencimiento, sin que el deudor haya realizado abono alguno. No obstante, la Dirección tendrá amplia facultad en la apreciación, en casos muy calificados, para rechazar o aceptar el gasto. Si se recupera total o parcialmente una cuenta incobrable que hubiere sido deducida de la renta bruta, su importe debe incluirse como ingreso gravable en el período fiscal en que ocurra la recuperación.”

De la lectura de las normas, es claro que ni la Ley ni el Reglamento establecen un plazo para pasar un incobrable como gasto deducible, en el tanto se cumplan con los requisitos establecidos, y no haya transcurrido el plazo de prescripción. Además, en caso de recuperación de tales montos, deben declararse como ingresos gravables en la declaración del ISU del periodo fiscal en que se diera su recuperación.